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        財稅〔2017〕41號文全析:最新廣告費和業務宣傳費稅前扣除規定

        來源:稅海濤聲 作者:段文濤 人氣: 發布時間:2017-05-31
        摘要:有關企業廣告費和業務宣傳費稅前扣除,《財政部、國家稅務總局關于廣告費和業務宣傳費支出稅前扣除政策的通知》(財稅〔2012〕48號,以下簡稱48號通知),對化妝品制造等企業廣告費和業務宣傳費的稅前扣除作了特殊規定,由于該文件執行至2015年底止,從2016...
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        有關企業廣告費和業務宣傳費稅前扣除,《財政部、國家稅務總局關于廣告費和業務宣傳費支出稅前扣除政策的通知》(財稅〔2012〕48號,以下簡稱“48號通知”),對化妝品制造等企業廣告費和業務宣傳費的稅前扣除作了特殊規定,由于該文件執行至2015年底止,從2016年開始是按30%還是恢復按15%扣除,成為了懸念。近日,《財政部、國家稅務總局關于廣告費和業務宣傳費支出稅前扣除政策的通知》(財稅〔2017〕41號,以下簡稱“41號文件”)終于出臺,相關特殊扣除政策得以延續,也為當前的結構性減稅增添了濃墨重彩的一筆。為此,筆者試對廣告費和業務宣傳費(以下統稱“廣告宣傳費”)的扣除,在稅收實務中應注意的幾個問題作如下解析。
         
        廣告費與業務宣傳費可實行合并扣除
         
        企業所得稅法實施條例》第四十四條規定:發生的符合條件的廣告費和業務宣傳費支出,除國務院財政、稅務主管部門另有規定外,不超過當年銷售(營業)收入15%的部分,準予扣除;超過部分,準予在以后納稅年度結轉扣除。
         
        所得稅扣除規定中的廣告費是指企業通過一定媒介和形式介紹自己所推銷的商品或所提供的服務,激發消費者的購買欲望,而支付給廣告經營者、發布者的費用;業務宣傳費是指企業開展業務宣傳活動所支付的費用,主要是指未通過廣告發布者傳播的廣告性支出,包括企業發放的印有企業標志的禮品、紀念品等。二者的根本性區別為是否取得廣告業專用發票。
         
        廣告費與業務宣傳費都是為了達到促銷之目的而支付的費用,既有共同屬性也有區別,由于現行稅法對廣告費與業務宣傳費實行合并扣除,因此再從屬性上對二者進行區分已沒有任何實質意義,企業無論是取得廣告業專用發票通過廣告公司發布廣告,還是通過各類印刷、制作單位制作如購物袋、遮陽傘、各類紀念品等印有企業標志的宣傳物品,所支付的費用均可合并在規定比例內予以扣除。
         
        三類企業稅前扣除標準由15%增至30%
         
        據相關媒體報道,僅十大本土日化品牌2016年電視/網絡視頻廣告投放總金額已超過55億元,而19家上市制藥企業2016年上半年的廣告宣傳推廣費就已超過139億元。可見廣告費用是化妝品、醫藥、飲料三行業銷售費用的主要支出。
         
        為扶植該三行業的發展,近日出臺的 “41號文件”延續了“48號通知”加倍扣除“廣告宣傳費”的特殊政策規定:“對化妝品制造或銷售、醫藥制造和飲料制造(不含酒類制造)企業發生的廣告費和業務宣傳費支出,不超過當年銷售(營業)收入30%的部分,準予扣除;超過部分,準予在以后納稅年度結轉扣除。”僅此一項,就可在當年直接減少15%的企業所得稅。
         
        煙草企業的煙草廣告宣傳費仍不得扣除
         
        我國《廣告法》對煙草廣告做了嚴格的限制規定,因此,本次“41號文件”第三條延續了“48號通知”關于“煙草企業的煙草廣告費和業務宣傳費支出,一律不得在計算應納稅所得額時扣除”的規定。據此,煙草生產企業和煙草銷售企業有關煙草的廣告費或業務宣傳費均不得在稅前扣除。
         
        其他企業廣告宣傳費扣除仍不超過15%
         
        除以上由“41號文件”列舉的化妝品制造或銷售、醫藥制造和飲料制造企業以及煙草企業外,包括酒類制造企業在內的其他企業,其廣告費和業務宣傳費支出仍應按不超過當年銷售(營業)收入15%的標準進行稅前扣除。
         
        超出扣除限額部分可結轉以后年度扣除
         
        按照稅法規定,企業應以當年銷售(營業)收入額(包括視同銷售收入)作為廣告宣傳費扣除的基數,根據本企業的性質,分別按照《企業所得稅法實施條例》和“41號文件”規定的比例計算可扣除的廣告宣傳費。
        企業當年實際發生的符合條件的廣告宣傳費支出,按照《企業所得稅法實施條例》和“41號文件”規定的扣除基數和比例計算扣除后,仍有余額不能在當年扣除的,準予結轉下一年度繼續扣除,但次年仍需符合規定的扣除基數和比例標準。
         
        關聯企業廣告宣傳費可按分攤協議扣除
         
        “41號文件”第二條規定:“對簽訂廣告費和業務宣傳費分攤協議(以下簡稱分攤協議)的關聯企業,其中一方發生的不超過當年銷售(營業)收入稅前扣除限額比例內的廣告費和業務宣傳費支出可以在本企業扣除,也可以將其中的部分或全部按照分攤協議歸集至另一方扣除。另一方在計算本企業廣告費和業務宣傳費支出企業所得稅稅前扣除限額時,可將按照上述辦法歸集至本企業的廣告費和業務宣傳費不計算在內”。執行該條規定應注意以下幾點:
         
        (一)根據稅法規定,關聯企業是指有下列關系之一的公司、企業和其他經濟組織:
         
        在資金、經營、購銷等方面,存在直接或者間接的擁有或者控制關系;直接或者間接地同為第三者所擁有或者控制;在利益上具有相關聯的其他關系。
         
        (二)關聯企業之間應簽訂有廣告宣傳費分攤協議,可根據分攤協議自由選擇是在本企業扣除或歸集至另一方扣除。
         
        (三)總體扣除限額不得超出規定標準。歸集到另一方扣除的廣告宣傳費只能是費用發生企業依法可扣除限額內的部分或者全部,而不是實際發生額。如,一般企業應先按不超過銷售(營業)收入的15%,化妝品制造或銷售等前述三類企業按不超過銷售(營業)收入的30%,計算出本年可扣除限額。
         
        (四)接受歸集扣除的關聯企業不占用本企業原扣除限額。即本企業可扣除的廣告宣傳費按規定照常計算扣除限額,另外還可以將關聯企業未扣除而歸集來的廣告宣傳費在本企業扣除。
         
        該條規定是“48號通知”相關政策的延續,也是該項政策的重大亮點,對于關聯企業、特別是關聯企業較多的大型企業集團是重大利好。
         
        關聯企業分攤扣除各自填報納稅申報表
         
        凡發生了廣告費和業務宣傳費納稅調整項目的納稅人,在進行企業所得稅年度納稅申報(匯算清繳)時,根據稅法、“48號通知”、“41號文件”等相關規定,以及國家統一企業會計制度,就本年的廣告費和業務宣傳費會計處理、稅收處理,以及 “以前年度累計結轉扣除額”、“本年扣除的以前年度結轉額”和“本年結轉以后年度扣除額”等跨年度納稅調整情況,填報《廣告費和業務宣傳費跨年度納稅調整明細表(A105060)》。
         
        將廣告宣傳費支出歸集至其他關聯方扣除的納稅人,應在第10行“六、按照分攤協議歸集至其他關聯方的廣告費和業務宣傳費”填報:按照分攤協議,將其發生的不超過當年銷售(營業)收入稅前扣除限額比例內的廣告費和業務宣傳費支出歸集至其他關聯方扣除的廣告費和業務宣傳費,本行應≤第3行或第6行的孰小值。
        接受其他關聯方將廣告宣傳費歸集至本企業扣除的納稅人,應在第11行“按照分攤協議從其他關聯方歸集至本企業的廣告費和業務宣傳費”填報:按照分攤協議,從其他關聯方歸集至本企業的廣告費和業務宣傳費。
         
        新扣除規定的執行期間及相關調整事項
         
        (一)“41號文件”從2016年開始執行至2020年止。既與“48號通知”執行截止時間2015年相銜接,又符合對行政相對人有利的可作追溯規定的立法原則;明確規定有效期為5年,有利于保持稅收政策的穩定性,便于納稅人謀劃生產經營活動。
         
        (二)由于“48號通知”只能執行至2015年12月31日止,而“41號文件”公布時,對2016年度的企業所得稅匯算清繳已經接近結束,納稅人在匯算清繳2016年度企業所得稅時,一般是循《企業所得稅法實施條例》規定,對廣告宣傳費按不超過銷售(營業)收入15%的標準扣除。
         
        未能及時享受此項扣除政策的納稅人,完全不用擔心由此就錯過了機會。根據《國家稅務總局關于企業所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第15號)第六條關于“對企業發現以前年度實際發生的、按照稅收規定應在企業所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出,企業做出專項申報及說明后,準予追補至該項目發生年度計算扣除,但追補確認期限不得超過5年”的規定,化妝品制造或銷售、醫藥和飲料制造企業因應扣除但少扣除了廣告宣傳費(“41號文件”規定的比例30%與《企業所得稅法實施條例》規定的比例15%的差額部分),而多繳的企業所得稅款,可以在追補確認年度(2016年)的企業所得稅應納稅款中抵扣,不足抵扣的,可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。
         
        (三)由于該項企業所得稅稅款的追補扣除事項,屬于在申報期后由于納稅人發現以前年度申報有誤而更改申報的情形,宜采取“補充申報”的方式對2016年度企業所得稅申報情況進行調整。相關企業更應盡快做出專項申報及說明,將2016年度少扣除的廣告宣傳費追補至2016年計算扣除,并對涉及的相關企業所得稅事項一并進行調整。
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